為更好的落實(shí)減稅降費(fèi)政策，提高政策的確定性和適用性， 改善營(yíng)商環(huán)境，北京市稅務(wù)局搜集整理了各類涉及企業(yè)所得稅相關(guān)問(wèn)題， 在充分研討的基礎(chǔ)形成了《企業(yè)所得稅實(shí)務(wù)操作政策指引》（以 下簡(jiǎn)稱《操作指引》）?！恫僮髦敢分饕婕皯?yīng)納稅所得額的計(jì)算、稅收優(yōu)惠、專項(xiàng)政策等方面的問(wèn)題，該指引將便于納稅人理 解相關(guān)政策，有利于納稅人依法納稅，減少納稅風(fēng)險(xiǎn)。

（一）資產(chǎn)損失

1.固定資產(chǎn)和存貨盤(pán)虧的口徑確定問(wèn)題

問(wèn)：固定資產(chǎn)和存貨盤(pán)虧損失為凈盤(pán)虧額，還是實(shí)際盤(pán)虧額（不抵減盤(pán)盈）？

答：考慮到造成不同存貨或固定資產(chǎn)的盤(pán)虧和盤(pán)盈的原因不同，因此應(yīng)以實(shí)際盤(pán)虧額（不抵減盤(pán)盈）稅前扣除資產(chǎn)損失。

2.資產(chǎn)損失確認(rèn)時(shí)間問(wèn)題

問(wèn)：一項(xiàng)損失的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)涉及獲取外部證據(jù)的時(shí)間、完成內(nèi)部核銷(xiāo)手續(xù)的時(shí)間、資產(chǎn)損失會(huì)計(jì)處理時(shí)間、企業(yè)資產(chǎn)處置時(shí)間等不同的時(shí)間，各時(shí)點(diǎn)往往在不同年度，企業(yè)應(yīng)依據(jù)何種時(shí)間作為確認(rèn)資產(chǎn)損失的時(shí)點(diǎn)？可否將最遲時(shí)點(diǎn)作為確認(rèn)資產(chǎn)損失的時(shí)點(diǎn)？

答：按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法>的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011 年第25 號(hào)）（以下簡(jiǎn)稱25 號(hào)公告）第四條的規(guī)定，實(shí)際資產(chǎn)損失應(yīng)當(dāng)在其實(shí)際發(fā)生且會(huì)計(jì)上已作損失處理的年度申報(bào)扣除；法定資產(chǎn)損失，應(yīng)當(dāng)在企業(yè)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供證據(jù)資料證明該項(xiàng)資產(chǎn)已符合法定資產(chǎn)損失確認(rèn)條件，且會(huì)計(jì)上已作損失處理的年度申報(bào)扣除。

企業(yè)發(fā)生的實(shí)際資產(chǎn)損失和法定資產(chǎn)損失應(yīng)同時(shí)滿足相應(yīng)的條件，同時(shí)企業(yè)的會(huì)計(jì)處理應(yīng)符合財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理的相關(guān)規(guī)定。

3．因被投資企業(yè)破產(chǎn)而形成的股權(quán)投資損失確認(rèn)時(shí)點(diǎn)問(wèn)題

問(wèn)：被投資企業(yè)破產(chǎn)，在2017 年度完成清算，但在2018 年2 月才取得注銷(xiāo)文件，投資企業(yè)在2017 年會(huì)計(jì)上作投資損失處理，該筆損失稅前扣除的時(shí)間是應(yīng)在被投資企業(yè)完成清算的2017 年度，還是在依法完成注銷(xiāo)的2018 年度？

答：按照25 號(hào)公告的規(guī)定，企業(yè)因被投資企業(yè)依法宣告破產(chǎn)、解散而發(fā)生股權(quán)投資損失的，未規(guī)定企業(yè)在確認(rèn)股權(quán)投資損失時(shí)應(yīng)提供有關(guān)部門(mén)的注銷(xiāo)證明，只規(guī)定應(yīng)提供被投資企業(yè)資產(chǎn)處置方案。因此，在企業(yè)書(shū)面承諾損失金額已確定的情況下，將被投資企業(yè)資產(chǎn)處置方案、成交及入賬材料作為確認(rèn)投資收回額的證據(jù)，將股權(quán)投資損失確認(rèn)在2017 年。

4.捆綁（打包）資產(chǎn)損失確認(rèn)問(wèn)題

問(wèn)：25 號(hào)公告第四十七條規(guī)定：“企業(yè)將不同類別的資產(chǎn)捆綁（打包），以拍賣(mài)、詢價(jià)、競(jìng)爭(zhēng)性談判、招標(biāo)等市場(chǎng)方式出售，其出售價(jià)格低于計(jì)稅成本的差額，可以作為資產(chǎn)損失并準(zhǔn)予在稅前申報(bào)扣除，但應(yīng)出具資產(chǎn)處置方案、各類資產(chǎn)作價(jià)依據(jù)、出售過(guò)程的情況說(shuō)明、出售合同或協(xié)議、成交及入賬證明、資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)等確定依據(jù)。上述“不同類別的資產(chǎn)”如何進(jìn)行界定？區(qū)分不同類別的標(biāo)準(zhǔn)是什么？比如債權(quán)類資產(chǎn)與固定資產(chǎn)屬于不同類別的資產(chǎn)，因不同原因形成的債權(quán)類資產(chǎn)是否屬于不同類別的資產(chǎn)？

答：資產(chǎn)的類別按25 號(hào)公告第二條的規(guī)定執(zhí)行。按照25 號(hào)公告第二條的規(guī)定，“本辦法所稱資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的、用于經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)相關(guān)的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)（包括應(yīng)收票據(jù)、各類墊款、企業(yè)之間往來(lái)款項(xiàng)）等貨幣性資產(chǎn)，存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、在建工程、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)，以及債權(quán)性投資和股權(quán)（權(quán)益）性投資?！?/p>

因此，企業(yè)將應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)（包括應(yīng)收票據(jù)、各類墊款、企業(yè)之間往來(lái)款項(xiàng)）等貨幣性資產(chǎn)，存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、在建工程、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)，以及債權(quán)性投資和股權(quán)（權(quán)益）性投資組合在一起，采取捆綁（打包）轉(zhuǎn)讓的可以適用25 號(hào)公告第四十七條的規(guī)定。

因不同原因形成的債權(quán)性資產(chǎn)屬于同一類資產(chǎn)，將不同原因形成的債權(quán)性資產(chǎn)組合在一起，采取捆綁（打包）轉(zhuǎn)讓的不可以適用25 號(hào)公告第四十七條的規(guī)定。

5.墊款、往來(lái)款項(xiàng)的政策口徑問(wèn)題

問(wèn)：按照25 號(hào)公告第二條的規(guī)定，企業(yè)的應(yīng)收和預(yù)付賬款包括各類墊款和企業(yè)之間的往來(lái)款項(xiàng)，對(duì)于墊款和企業(yè)之間往來(lái)款項(xiàng)的執(zhí)行口徑如何把握？集團(tuán)內(nèi)企業(yè)間無(wú)償拆借資金是否作為企業(yè)間往來(lái)款項(xiàng)，按應(yīng)收和預(yù)付賬款損失稅前扣除？如不作為企業(yè)間往來(lái)款項(xiàng)，能否稅前扣除？

答：除特殊情況外，企業(yè)（包括集團(tuán)內(nèi)企業(yè)）間無(wú)償拆借資金不作為往來(lái)款項(xiàng)按應(yīng)收和預(yù)付賬款損失稅前扣除，而是按債權(quán)性投資進(jìn)行稅務(wù)處理。

按照25 號(hào)公告第四十六條的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的債權(quán)投資損失不得從稅前扣除。因此對(duì)于企業(yè)（包括集團(tuán)內(nèi)企業(yè)）間因無(wú)償拆借資金而發(fā)生的損失不得從稅前扣除。

（二）房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)業(yè)務(wù)

1.共有產(chǎn)權(quán)房預(yù)計(jì)毛利率的確認(rèn)問(wèn)題

問(wèn)：自2017 年9 月30 日起，《北京市共有產(chǎn)權(quán)住房管理暫行辦法》（以下簡(jiǎn)稱《辦法》）施行，自住型商品住房、限價(jià)商品住房、經(jīng)濟(jì)適用住房，以及政府收購(gòu)的各類政策性住房均作為共有產(chǎn)權(quán)房，共有產(chǎn)權(quán)住房屬于政策性商品住房。對(duì)于《辦法》施行后，即2017 年9 月30 日后，企業(yè)銷(xiāo)售未完工共有產(chǎn)權(quán)房取得的銷(xiāo)售收入其計(jì)稅毛利率如何確定，是按3%還是按15%？

答：按照北京市有關(guān)規(guī)定納入政府保障性住房計(jì)劃的開(kāi)發(fā)產(chǎn)品暫按3%確認(rèn)計(jì)稅毛利率。

2.開(kāi)發(fā)企業(yè)取得含稅銷(xiāo)售收入還原計(jì)算為不含稅銷(xiāo)售收入的稅務(wù)處理問(wèn)題

問(wèn)：營(yíng)改增后，開(kāi)發(fā)企業(yè)取得含稅售銷(xiāo)收入如何還原計(jì)算為不含稅銷(xiāo)售收入？

答：不含稅銷(xiāo)售收入=含稅銷(xiāo)售收入÷（1+適用稅率或征收率）銷(xiāo)售開(kāi)發(fā)產(chǎn)品適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，按照11%的適用稅率計(jì)算；適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的，按照5%的征收率計(jì)算。

3.地下車(chē)庫(kù)成本歸集問(wèn)題

問(wèn)：按照國(guó)稅發(fā)〔2009〕31 號(hào)第三十三條的規(guī)定，開(kāi)發(fā)企業(yè)利用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車(chē)場(chǎng)所，作為公共配套設(shè)施進(jìn)行處理。對(duì)于企業(yè)利用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車(chē)場(chǎng)所，后因補(bǔ)繳土地出讓金而取得地下車(chē)庫(kù)的產(chǎn)權(quán)，其補(bǔ)繳的土地出讓金是否需計(jì)入地下車(chē)庫(kù)計(jì)稅成本？

答：具有產(chǎn)權(quán)的地下車(chē)庫(kù)應(yīng)歸集土地成本,不具有產(chǎn)權(quán)的地下車(chē)庫(kù)按公共配套設(shè)施進(jìn)行稅務(wù)處理，不分?jǐn)偼恋爻杀尽?/p>

（三）境外所得

享受文化事業(yè)單位轉(zhuǎn)制免稅政策企業(yè)境外所得適用稅率問(wèn)題

問(wèn)：某企業(yè)為享受經(jīng)營(yíng)性文化事業(yè)單位轉(zhuǎn)制免稅優(yōu)惠的納稅人，其從境外取得的所得是否免征企業(yè)所得稅？

答：按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<企業(yè)境外所得稅收抵免操作指南>的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2010 年第1 號(hào)）第26 的規(guī)定,“中國(guó)境內(nèi)外所得依照企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例的規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅總額的稅率是25%，即使企業(yè)境內(nèi)所得按稅收法規(guī)規(guī)定享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠的，在進(jìn)行境外所得稅額抵免限額計(jì)算中的中國(guó)境內(nèi)、外所得應(yīng)納稅總額所適用的稅率也應(yīng)為25%?！币虼讼硎芪幕聵I(yè)單位轉(zhuǎn)制免稅政策的企業(yè),其境外所得按25%稅率計(jì)算境外應(yīng)納稅額。

（四）非貨幣性資產(chǎn)投資的稅務(wù)處理

問(wèn)：企業(yè)享受非貨幣資產(chǎn)投資遞延納稅政策后，五年內(nèi)將部分股權(quán)轉(zhuǎn)讓，是否僅將轉(zhuǎn)讓股權(quán)部分對(duì)應(yīng)的未確認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得（以下簡(jiǎn)稱遞延所得），在轉(zhuǎn)讓股權(quán)當(dāng)年的企業(yè)所得稅年度匯算清繳時(shí)，一次性計(jì)算繳納企業(yè)所得稅？

答：僅將轉(zhuǎn)讓股權(quán)部分對(duì)應(yīng)的遞延所得在轉(zhuǎn)讓股權(quán)當(dāng)年的企業(yè)所得稅年度匯算清繳時(shí)，一次性計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

（五）企業(yè)重組

1.股權(quán)支付的判定問(wèn)題

按照財(cái)稅〔2009〕59 號(hào)第二條的規(guī)定，“股權(quán)支付，是指企業(yè)重組中購(gòu)買(mǎi)、換取資產(chǎn)的一方支付的對(duì)價(jià)中，以本企業(yè)或其控股企業(yè)的股權(quán)、股份作為支付的形式?！?；《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法>的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2010 年第4 號(hào),以下簡(jiǎn)稱4 號(hào)公告）第六條規(guī)定,“《通知》第二條所稱控股企業(yè)，是指由本企業(yè)直接持有股份的企業(yè)?！?!--企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法-->

問(wèn)：A 公司以其持有的A1 公司20%的股份作為全部交易對(duì)價(jià)（A 公司只持有A1 公司20%股份，剩余80%股份為另外一家公司持有）收購(gòu)M 公司60%股份，是否符合股權(quán)支付的定義？許多交易中，股權(quán)轉(zhuǎn)讓會(huì)涉及以收購(gòu)方A 的母公司—甲公司的股權(quán)作為對(duì)價(jià)支付，這是否屬于“股權(quán)支付”的范圍？

答：A 公司以其持有的A1 公司20%的股份作為交易對(duì)價(jià)符合財(cái)稅〔2009〕59 號(hào)和4 號(hào)公告關(guān)于股權(quán)支付的定義，屬于股權(quán)支付。

按照現(xiàn)有政策規(guī)定，對(duì)于以收購(gòu)方企業(yè)A 的母公司甲的股權(quán)作為對(duì)價(jià)支付的，不作為收購(gòu)方企業(yè)A 的股權(quán)支付。

2.債務(wù)重組的稅務(wù)處理

（1）債務(wù)重組的判定問(wèn)題

按照財(cái)稅〔2009〕59 號(hào)第一條第（二）項(xiàng)的規(guī)定，債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的書(shū)面協(xié)議或者法院裁定書(shū)，就其債務(wù)人的債務(wù)作出讓步的事項(xiàng)。

問(wèn)：關(guān)于債務(wù)重組的定義，是否僅“作出讓步”的交易才可以適用財(cái)稅〔2009〕59 號(hào)文？例如：

①債權(quán)人放棄其對(duì)債務(wù)人價(jià)值100 債權(quán)，轉(zhuǎn)為其對(duì)債務(wù)人的股權(quán)，但是股權(quán)的公允價(jià)值為120，這是否屬于債務(wù)重組的范圍？

②若不屬于債務(wù)重組，該債轉(zhuǎn)股行為應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行稅務(wù)處理？

答：稅收中的債務(wù)重組條件之一是債權(quán)人作出讓步，如果債權(quán)人未作出讓步則債權(quán)人的債權(quán)沒(méi)有減少，債務(wù)人的債務(wù)也沒(méi)有減少，債權(quán)人和債務(wù)人相互間的經(jīng)濟(jì)利益未發(fā)生改變，不涉及納稅所得的變化，因此不作為稅收口徑的債務(wù)重組。

如果債權(quán)人放棄其對(duì)債務(wù)人價(jià)值100 的債權(quán)換取債務(wù)人公允價(jià)值為120 的股權(quán)，屬于債轉(zhuǎn)股行為。按照公平交易原則，債權(quán)人多取得20 的股權(quán)，多取得的20 股權(quán)（經(jīng)濟(jì)利益流入）屬于債權(quán)人無(wú)償取得的，應(yīng)視為接受捐贈(zèng)收入計(jì)入當(dāng)期納稅所得，計(jì)征企業(yè)所得稅。

（2）債務(wù)人適用分期納稅下債權(quán)人的稅務(wù)處理問(wèn)題

問(wèn)：按照財(cái)稅〔2009〕59 號(hào)第六條第（一）項(xiàng)的規(guī)定，企業(yè)債務(wù)重組確認(rèn)的應(yīng)納稅所得額占該企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額50%以上，可以在5 個(gè)納稅年度的期間內(nèi)，均勻計(jì)入各年度的應(yīng)納稅所得額。財(cái)稅〔2009〕59 號(hào)文僅明確了特殊性重組中，債務(wù)人的稅務(wù)處理。債權(quán)人是否有必要分5 個(gè)納稅年度扣除債務(wù)重組損失？

答：在債務(wù)重組特殊性稅務(wù)處理中，考慮到債務(wù)人由于財(cái)務(wù)困難且債務(wù)重組所得較高，造成缺少納稅所必要的現(xiàn)金，因此在稅收上給予分期（五年）納稅的政策。對(duì)于債權(quán)人而言，其發(fā)生的債務(wù)重組損失一次性稅前扣除對(duì)其沒(méi)有實(shí)質(zhì)影響，如果形成虧損，可以用以后年度所得彌補(bǔ)，最長(zhǎng)彌補(bǔ)年限為五年（高新技術(shù)企業(yè)和科技型中小企業(yè)為十年），因此不能將債務(wù)重組損失再分五個(gè)納稅年度扣除。

（3）債轉(zhuǎn)股的范圍問(wèn)題

問(wèn)：企業(yè)發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)業(yè)務(wù)，對(duì)債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項(xiàng)業(yè)務(wù)暫不確認(rèn)有關(guān)債務(wù)清償所得或損失，股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)以原債權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)確定。企業(yè)的其他相關(guān)所得稅事項(xiàng)保持不變。債轉(zhuǎn)股的轉(zhuǎn)股范圍是否包括債務(wù)人持有的其他公司的股權(quán)？

答：企業(yè)發(fā)生的債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)業(yè)務(wù)，可以分解為債務(wù)人償還所欠債務(wù)和債權(quán)人以債務(wù)人償還的債務(wù)再對(duì)債務(wù)人進(jìn)行投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，債權(quán)人的投資對(duì)象是債務(wù)人而不是債務(wù)人持有的其他公司，因此債轉(zhuǎn)股的轉(zhuǎn)股范圍不包括債務(wù)人持有的其他公司股權(quán)。

如果債權(quán)人將債權(quán)轉(zhuǎn)為債務(wù)人持有的其他公司股權(quán)，則屬于債務(wù)人以持有其他公司股權(quán)抵債，按照相關(guān)規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理。